Samuel Nevado – Asesoría fiscal y contable

La Dirección General de Tributos, en Consulta vinculante número V1626/2009 de 9 julio 2009, sostiene que la donación no reintegrable realizada por los socios de una sociedad limitada, como consecuencia de  la necesidad de reforzar su situación financiera, debe tener la consideración de aportación del socio a la sociedad, sin que en dicha aportación suponga ingreso contable ni fiscal alguno sino que se deben calificar como fondos propios.

A continuación, reproduzco un extracto de dicha consulta:

(…) las donaciones entregadas por los socios a la sociedad para reforzar la situación financiera de la sociedad, de acuerdo con el actual Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (BOE de 5 de julio), considera que la principal novedad establecida en el Plan respecto al tratamiento de las subvenciones, donaciones o legados, al margen de su imputación directa al patrimonio neto en el momento inicial, “…es el hecho de que las subvenciones, donaciones y legados entregados por los socios o propietarios de la empresa no tienen la calificación de ingresos, sino de fondos propios, al ponerlas en pie de equivalencia desde una perspectiva económica con las restantes aportaciones que los socios o propietarios puedan realizar a la empresa, fundamentalmente con la finalidad de fortalecer su patrimonio. (…)

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Asimismo, con carácter periódico, se remitirán artículos divulgativos, reseñas jurisprudenciales y doctrina administrativa.

Finalmente, de forma bimensual, se adjuntará el calendario del contribuyente, en que se detallarán los plazos límite para la presentación de la mayoría de los modelos tributarios.

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Noticia publicada en Cincodias.com el día 10 de noviembre de 2009:

Austeridad, incentivos fiscales a la inversión y flexibilidad laboral

Conclusiones del “Congreso del Instituto de la Empresa Familiar” celebrado recientemente.

A continuación, reproduzco Consulta de la Dirección General de Tributos de fecha 12 de mayo de 2009 relativa a la tributación al concepto de cánones que establece los comentario al Modelo de Convenio de la OCDE.

NÚMERO	V1076-09
ÓRGANO	SG DE TRIBUTACIÓN DE NO RESIDENTES
FECHA SALIDA	12/05/2009
NORMATIVA	CDI Irlanda, art. 12
DESCRIPCIÓN HECHOS	La sociedad consultante, residente en Irlanda, tiene como objeto social el diseño, desarrollo y distribución comercial de programas informáticos para garantizar, proteger y optimizar los equipos de sus clientes. Más concretamente, diseña exclusivamente programas informáticos estándar (destinados a la venta general) quedando fuera de su ámbito el diseño de software específico o a medida (hechos por encargo del adquirente). Como diseñador de estos programas, le corresponden los derechos de propiedad intelectual sobre los mismos. Para el desarrollo de su actividad, la consultante ha suscrito diferentes acuerdos de distribución internacional, entre ellos con un distribuidor español independiente (no vinculado, ni agente), cuyos términos y obligaciones para las partes son los siguientes: - La consultante es titular de los derechos sobre los programas que diseña y posteriormente comercializa a través de los distribuidores, si bien, se reserva el derecho a realizar ventas directas o contratar otros distribuidores, así como el derecho a modificar productos o precios. - El distribuidor español comercializará como un vendedor independiente, asumiendo el riesgo y ventura de sus operaciones. El distribuidor podrá comercializar productos de la competencia. No podrá alquilar los programas ni modificar o alterar las etiquetas de los productos. Adquiere el derecho a distribuir comercialmente los programas renunciando al derecho de reproducir o modificar el programa y siendo el responsable de determinar su propio precio de reventa. En cuanto al formato de distribución, como regla general, los productos de software son entregados bien directamente al distribuidor en formato CD, que se limita a comprarlo y revenderlo, bien directamente a los usuarios finales vía soporte físico CD o a través de una descarga desde la página web de la consultante.
CUESTIÓN PLANTEADA	Se solicita información sobre los efectos de la modificación de la Observación española al Comentario del artículo 12 del Modelo de Convenio OCDE, introducida el 17 de julio de 2008, en el tratamiento de los pagos efectuados por los distribuidores españoles a la consultante.
CONTESTACIÓN COMPLETA	Puesto que se trata de las operaciones entre una sociedad residente en Irlanda y un distribuidor, entidad con domicilio en España, resulta aplicable lo dispuesto en el Convenio entre el Reino de España e Irlanda para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y las ganancias de capital, de 10 de febrero de 1994 (BOE de 27 de diciembre de 1994). El artículo 12 del Convenio define los cánones incluyendo el uso o la cesión de uso de derechos de autor. El apartado 3 de este artículo 12 define “cánones” de la siguiente forma: “El término “cánones” empleado en el presente artículo significa los pagos de cualquier clase que retribuyan el uso o la cesión de uso de derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas la películas cinematográficas y las películas y cintas para televisión radio, de patentes, marcas de fábrica o de comercio, dibujos o modelos, planos fórmulas o procedimientos secretos, así como por el uso o la concesión de uso de equipos industriales, comerciales o científicos, o por informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas.” Los comentarios al Modelo de Convenio de la OCDE, aplicables para la interpretación del Convenio con irlanda, establecen la idea de la cesión parcial de derechos en su párrafo 13.1, en el que se citan expresamente los programas informáticos: “(…) Como ejemplo de tales acuerdos se pueden citar autorizaciones de reproducir y distribuir entre el público un software que contenga el programa objeto de los derechos de autor o de modificar y difundir el programa entre el público. En dichas circunstancias, los pagos son en concepto de uso del copyright del programa (verbigracia., de explotación de los derechos que, de otro modo, habrían sido prerrogativa única del titular del derecho de autor)”. La legislación relativa a derechos de autor en el plano interno, se recoge en el Real Decreto Legislativo 1/1996, de 12 de abril, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Propiedad Intelectual. En el título VII del Libro I se recogen las reglas específicas (diferenciadas de los derechos de autor en general) para los programas de ordenador, y en concreto, en su artículo 99 se dispone: “Artículo 99. Contenido de los derechos de explotación. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 100 de esta Ley los derechos exclusivos de la explotación de un programa de ordenador por parte de quien sea su titular con arreglo al artículo 97, incluirán el derecho de realizar o de autorizar: (…) c) Cualquier forma de distribución pública incluido el alquiler del programa de ordenador original o de sus copias. (…)” En consecuencia, la distribución de los derechos de uso de los programas de ordenador es parte de los derechos de explotación del titular de los mismos y su realización en ausencia de licencia sería una violación de los citados derechos. No obstante, en el ámbito de la tributación internacional, la OCDE ha realizado cambios en los apartados relativos a la cesión de derechos sobre aplicaciones informáticas en la versión del Modelo de Convenio y los Comentarios publicada el 17 de julio de 2008. El nuevo párrafo 14.4 de los Comentarios al artículo 12 determina que los pagos realizados en virtud de contratos entre el propietario del derecho de autor sobre las aplicaciones informáticas (software) y un distribuidor intermediario no constituyen canon si los derechos adquiridos por el distribuidor se limitan a los necesarios para distribuir las copias por el intermediario comercial. Se considera que los distribuidores solo pagan por la adquisición de copias de aplicaciones y no por explotar cualquier derecho sobre las aplicaciones (sin incluir el derecho a reproducir). Los pagos por este tipo de contratos se califican como beneficios empresariales, encuadrables en el artículo 7 del Convenio. Y así debe calificarse con independencia de que las copias distribuidas se provean en soporte material o informático (sin que el distribuidor tenga derecho a producir copias) o de que se deba realizar una personalización de carácter menor para la instalación. Sin embargo, a pesar del cambio de los Comentarios, España siempre ha mantenido un concepto de canon más amplio que el definido por la OCDE, por lo que se ha mantenido la Observación anterior (modificada) y se ha ampliado al nuevo párrafo 14.4. Hasta ahora se calificaban como canon los pagos realizados por distribución de aplicaciones de ordenador. A la vista de la línea de interpretación seguida por los países de la OCDE, se ha modificado por parte de España la citada Observación en los siguientes términos: “México, España y Portugal no se adhieren a la interpretación que figura en los párrafos, 14, 14.4, 15, 16 y 17.1 a 17.4. México, España y Portugal estiman que los pagos relativos a las aplicaciones informáticas –software – se encuentran dentro del ámbito de aplicación del Artículo cuando se transfiere solamente una parte de los derechos sobre el aplicación, tanto si los pagos se efectúan en contraprestación de la utilización de un derecho de autor sobre una aplicación –software- para su explotación comercial (excepto los pagos efectuados por el derecho de distribución de copias de aplicaciones – software – estándar, sin derecho de adaptación ni de reproducción) como si los mismos corresponden a una aplicación – software – adquirida para uso empresarial o profesional del comprador, siendo, en este último caso, aplicaciones – software – no absolutamente estándares sino adaptadas de algún modo para el adquirente.” Por lo tanto, los Comentarios y, en concreto, la Observación de España, en los que debe basarse la interpretación dinámica de los Convenios firmados por España, incluido el Convenio Hispano Irlandés objeto de esta consulta, se han modificado. En consecuencia, se considera que, en la medida en que el supuesto planteado en la consulta entre dentro de la distribución definida en la Observación planteada por España en el párrafo 28 de los Comentarios al artículo 12 antes transcrita, tal como parece deducirse de la descripción de los hechos realizada por la consultante, los pagos realizados por la sociedad española distribuidora a la consultante irlandesa no tendrían la consideración de canon desde el momento de la publicación de esta nueva versión del Modelo de 17 de julio de 2008. En estas circunstancias, en opinión de este Centro Directivo, la renta obtenida en la operación realizada entre la sociedad consultante fabricante y la sociedad distribuidora no se incluye en el concepto de canon, sino dentro del artículo 7 de beneficios empresariales, y no estará sometida a retención desde el 17 de julio de 2008. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Según se desprende de la Consulta emitida por la Dirección General de Tributos (DGT) de fecha 7 de mayo de 2009, los profesionales que ejercen su actividad desde su domicilio pueden deducirse proporcionalmente a la parte afectada en relación con la totalidad de la vivienda, los gastos derivados de la titularidad de la vivienda, como pueden ser el Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI), la comunidad de propietarios, el seguro, etc, concurriendo determinados requisitos citados en la Consulta.

Por el contrario, en opinión de la DGT, los gastos de suministro de agua, luz, gas o teléfono, solamente serán deducibles cuando los mismos se destinen exclusivamente al ejercicio de la actividad, no pudiendo aplicarse, en este caso, la misma regla de prorrateo que se aplica a los gastos derivados de la titularidad de la vivienda.

NÚMERO CONSULTA	V0999-09
ORGANO	SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas
FECHA SALIDA	07/05/2009
NORMATIVA	RIRPF RD 439/2007, Art. 22
DESCRIPCIÓN HECHOS	El consultante ejerce una actividad profesional en su domicilio familiar, del cual es propietario. Tiene afectada plenamente a la actividad un 30 por 100 de la superficie del citado inmueble.
CUESTIÓN PLANTEADA	Serían deducibles para determinar el rendimiento neto de la actividad los siguientes gastos derivados del inmueble: Impuesto sobre bienes inmuebles, gastos de comunidad y póliza de seguro.
CONTESTACIÓN COMPLETA	El artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo) regula los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica, estableciendo: “1. Se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges, los siguientes: a) Los bienes inmuebles en los que se desarrolle la actividad. b) Los bienes destinados a los servicios económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad. c) Cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos. En ningún caso tendrán la consideración de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como los de esparcimiento y recreo. 2. Sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquéllos que el contribuyente utilice para los fines de la misma. No se entenderán afectados: 1º Aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo. 2º Aquéllos que, siendo de la titularidad del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba en contrario. 3. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles. 4. Se considerarán utilizados para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad. Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación a los automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores, motocicletas, aeronaves o embarcaciones deportivas o de recreo, salvo los siguientes supuestos: a) Los vehículos mixtos destinados al transporte de mercancías. b) Los destinados a la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación. c) Los destinados a la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación. d) Los destinados a los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales. e) Los destinados a ser objeto de cesión de uso con habitualidad y onerosidad. A estos efectos, se considerarán automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el Anexo del Real Decreto Legislativo 339/1990, de 2 de marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho Anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo “jeep”.” De acuerdo con este precepto, se permite (art. 22.3) la afectación parcial de elementos patrimoniales divisibles, siempre que la parte afectada sea susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del resto. Por tanto, siempre que se cumpla lo previsto en el párrafo anterior, se podrá afectar la parte de la vivienda que se utilice para el desarrollo de la actividad económica. Esta afectación parcial supondrá que podrán deducirse proporcionalmente a la parte de la misma afectada en relación con la totalidad de la vivienda, los gastos derivados de la titularidad de la vivienda, como pueden ser el IBI, la comunidad de propietarios, el seguro, etc. Ahora bien, los gastos derivados de los suministros (agua, luz, gas, teléfono, etc.) solamente serán deducibles cuando los mismos se destinen exclusivamente al ejercicio de la actividad, no pudiendo aplicarse, en este caso, la misma regla de prorrateo que se aplica a los gastos derivados de la titularidad de la vivienda. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Según Sentencia de la Audiencia Nacional de fecha 2 de julio de 2009, no es imputable al inspeccionado el periodo vacacional que se toman los actuarios durante el mes de agosto, debiendo computarse este periodo dentro de la duración máxima de 12 meses que tiene la Inspección para completar el procedimiento de comprobación e investigación.

La Inspección envía un fax el día 31 de julio de 2001 en el que instaba la aportación al día siguiente de una serie de documentación, previsiblemente consciente de la imposibilidad de aportar la referida documentación.

El Tribunal estima las alegaciones del contribuyente, por dos motivos:

- El fax de envía en una fecha en que la mayoria de las empresas y particulares inician sus vacaciones.

- Se incumple el plazo mínimo de 10 días que debe conceder la Inspección en un requerimiento de comparecencia.

A continuación os reproduzco un extracto de la referida Sentencia:

(…) Pues bien, aunque es cierto que esta Sala viene manteniendo que el derecho a un mes de vacaciones es un derecho irrenunciable para el trabajador, de acuerdo con el artículo 38 del Estatuto de los Trabajadores , constituyendo un derecho laboral, pero no fiscal, a los efectos del cómputo del plazo máximo de duración de las actuaciones de comprobación, lo cierto es que en el caso de autos, a la vista de las circunstancias concurrentes, no puede ser considerado como dilación imputable a la parte el periodo antes referido.

Y ello por dos razones, la primera es que la comunicación se pone en conocimiento de la entidad interesada a las 13,36 horas del día 31 de julio de 2001, solicitando, de un día para otro, diversa documentación en unas fechas en que la mayoría de las empresas al igual que los particulares inician sus vacaciones.

Buena prueba de ello es que el Inspector en el fax remitido parece invitar, consciente de la imposibilidad de aportar la referida documentación, a que la parte solicite -tal como hizo- un aplazamiento de las actuaciones inspectoras.

La segunda, es que se incumplió el plazo previsto en el referido artículo 32 del RGIT, pues el requerimiento de comparecencia no fue acompañado de la concesión de un plazo de diez días. Y no es óbice a la conclusión adoptada que en Diligencia de 12 de septiembre de 2001 se hiciera constar que la parte solicitó el aplazamiento de las actuaciones, puesto que esta solicitud vino provocada -y buscada- por la propia Inspección, según hemos expuesto. (…)

A continuación, reproduzco Consulta de la Dirección General de Tributos de fecha 8 de junio de 2009 en que se matizan los requisitos de local exclusivo y persona empleada para calificar el arrendamiento de inmuebles como actividad económica.

No obstante, este criterio no es compartido por parte de la doctrina científica (autores de obras de reconocido prestigio) ya que los requisitos de local y persona se establecen en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) a efectos de establecer un criterio para distinguir los rendimientos de capital inmobiliario y las rentas procedentes de actividades económicas, las cuales tienen un tratamiento fiscal diferente.

Ahora bien, las sociedades, al no tributar en el IRPF, no le tendrían que ser de aplicación estos requisitos pues éstas tributan en el Impuesto sobre Sociedades, no estableciendo su normativa reguladora las condiciones que deben concurrir para calificar el arrendamiento de inmuebles como actividad económica.

NUM CONSULTA	V1343-09
ORGANO	SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas
FECHA SALIDA	08/06/2009
NORMATIVA	LIRPF L 35/2006 art. 27.2
DESCRIPCIÓN HECHOS	La sociedad consultante tiene por objeto principal el arrendamiento de viviendas y locales. Para el desarrollo de su actividad cuenta con un local dedicado exclusivamente a la gestión de la actividad y con una persona que, además de ser administrador y socio, suscribe, el 1 de enero de 2009, un contrato como gerente a jornada completa, de manera que la retribución de dicho contrato constituye su principal fuente de renta.
CUESTIÓN PLANTEADA	La entidad consultante desea saber si ante las circunstancias descritas cumplirá con los requisitos exigidos por el artículo 27 de la Ley 35/2006 en cuanto a la calificación de su actividad de arrendamiento de inmuebles como actividad empresarial.
CONTESTACIÓN COMPLETA	El artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, califica el arrendamiento de inmuebles como actividad económica cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad. b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. La finalidad de este artículo es establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda entenderse como una actividad empresarial, requisitos que inciden en la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter. Respecto al primero de los requisitos exigidos, “local exclusivamente destinado” a la actividad, procede señalar que la exclusividad se refiere al destino del local e implica que el local en el que se lleve a cabo la gestión de la actividad debe estar afecto a la actividad empresarial y no ser utilizado para fines particulares. Por lo que se refiere al segundo de los requisitos exigidos, que el arrendador tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, sólo se entenderá cumplido si dicho contrato es calificado como laboral por la normativa laboral vigente, cuestión ajena al ámbito tributario, y es a jornada completa, pero esta persona debe prestar servicios relacionados con la gestión de la actividad de arrendamiento propiamente dicha. En este sentido, el Tribunal Supremo, en sentencia de 13 de noviembre de 2008, ha considerado que respecto de los administradores de una sociedad con la que han suscrito un contrato laboral de alta dirección y que desempeñan únicamente las actividades de dirección, gestión, administración y representación de la sociedad propias de dicho cargo (esto es, la representación y gestión de la sociedad en relación con todos los actos comprendidos en el objeto social), debe entenderse que su vínculo con la sociedad es exclusivamente de naturaleza mercantil y no laboral, “porque la naturaleza jurídica de las relaciones se define por su propia esencia y contenido, no por el concepto que le haya sido atribuido por las partes”. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Como he comentado en anteriores posts, se estaba tramitando en las Cortes el Proyecto de Ley que regula las Sociedades Anónimas cotizadas de inversión en el mercado inmobiliario (SOCIMI).

Hoy, día 27 de octubre de 2009, se ha publicado en el Boletín Oficial del Estado (BOE), el texto definito. Pulse en el siguiente link para consultar el texto íntegro

Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.

Si necesitan alguna aclaración sobre lo anterior, no duden en ponerse en contacto con nosotros a través de nuestro formulario.